Как вести учет банковских гарантий: правила и проводки

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Как вести учет банковских гарантий: правила и проводки». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

Для коммерческих и некоммерческих организаций необходимо применение корреспондирующих проводок. Представим, что ООО «Идеальный заказчик» закупило у ООО «Идеальный поставщик» продукцию в размере 500 000,00 руб. В таблице представлены проводки в бухучете по обеспечению исполнения контракта у поставщика.

Как отразить получение и выдачу у принципала и бенефициара

Порядок, как учесть банковскую гарантию, зависит от вида финансового обязательства, для обеспечения которого ее выдали. Есть ряд ситуаций, для которых необходима выдача БГ:

1. Для обеспечения исполнения условий по оплате приобретаемых активов и имущества (МПЗ и ОС).
2. Для страховки выполнения кредитов, займов и прочих долговых обязательств.
3. Для поручительства при возвращении авансового платежа, так как многие исполнители ставят условие о необходимости предоставления аванса.
4. Для гарантирования реализации прочих обязанностей.

Проводки для БГ в бухучете формируются, исходя из сложной системы юридических взаимоотношений между принципалом и бенефициаром. Проводки составляются для правоотношений:

• выдачи и использования гарантии;
• заключения соглашения, юридически не зависящего, но обеспечиваемого гарантийными обязательствами.

Проводки в учете принципала при неисполнении обязательства

Нередко возникают ситуации, когда принципал не успел выполнить обязательства по контракту, после чего бенефициар обращается в банк для получения у гаранта положенных ему по контракту денежных средств. Гарант уведомляет об этом принципала и информирует о прекращении действия гарантийных обязательств. Принципал обязан возместить банку ту сумму, которую тот перевел бенефициару.

Если принципалу необходимо признать регрессивное требование банка в бухгалтерском учете, то операции при неисполнении обязательств отражаются бухгалтерскими записями:

Дебет	Кредит	Описание операции
60	76	Получение регрессивного требования гаранта
76	51	Погашение задолженности перед банком

Банковская гарантия: бухгалтерский учет у принципала

Предоставление банковской гарантии оформляется соответствующим договором, содержащим все пункты отношений с принципалом – сумму и срок действия гарантии, размер комиссии за ее выдачу. Документ может быть оформлен на бумаге или в электронном формате, заверенном электронными подписями

Бенефициар учитывает обеспечение оплаты за балансом по дебету сч. 008 «Обеспечения обязательств» и списывает гарантию с кредита сч. 008 при погашении долга.

Учет банковской гарантии принципалом осуществляется на счете 76, к которому открывают субсчет «Расчет с банком-гарантом по вознаграждению за выданную гарантию», где по дебету отражают непосредственную стоимость гарантии. Она же в свою очередь увеличивает себестоимость актива, для покупки которого была предоставлена.

Бухгалтерский учет гарантии у принципала

Важно не поддаваться распространенному предрассудку о том, что гарантия банка в бухучете у исполнителя или продавца должна отражаться по счету 008. Такое суждение ошибочно, поскольку принципал оформляет гарантию в банке не для себя, а для третьей стороны договора — бенефициара.

Если оформление БГ необходимо чтобы гарантировать обеспечение взятых на себя принципалом обязательств по контракту, не исключен вариант замены кредитора. При нарушении продавцом своих контрактных обязательств по договору кредитором автоматически станет не бенефициар, а гарант. Тогда, из-за отсутствия информации о полученной гарантии банка в учете принципала, цельной картины об актуальном состоянии кредиторской задолженности принципала у внешних пользователей финотчетности не сложится.

Чтобы исправить положение, в учетных документах принципала возможно отразить сразу две проводки:

1. По счету 008 фиксируется банковская гарантия, полученная для обеспечения исполнения обязанностей продавца перед покупателем.
2. По счету 009 фиксируется факт получения обеспечения кредитором от гаранта.

Важно отразить в бухучете принципала полученную им банковскую гарантию, в особенности, если она оформлялась для получения крупного заказа, который будет раскрыт в отчетности.

Для учета затрат, понесенных для получения гарантии банка поступают так:

1. Затраты на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки объекта, относящегося к основным средствам включают в налоговом и бухучете в цену объекта покупки.
2. Расходы на гарантию, полученную для обеспечения договора покупки исходного сырья или готовых товаров в бухучете включаются в стоимость МПЗ. В стоимость имущества или в прочие расходы — в налоговом учете.
3. Расходы на гарантию, приобретенную для осуществления иных целей, к примеру, компенсации НДС, в налоговом учете относят к внерелизационным или прочим расходам, относящимся к процессам производства и продажи.

Получение и списание гарантии у бенефициара

Основные проводки, производимые у бенефициара в бухгалтерском учете рассмотрены ниже на примере:

ОАО «Лендлиз» закупает партию товара на сумму 1 500 тыс. руб. с условием отсроченного платежа. Продавцом выступает ООО «Доставка», который требует оформить БГ для обеспечения гарантий получения расчета за продукцию.

Проводки у ООО «Доставка» (бенефициар) после оформления БГ и доставки товаров:

• Дебет 008 — 1 500 тыс. руб. — забалансовое отражение БГ, полученной в банке;
• Дебет 62 Кредит 90 — 1 500 тыс. руб. — отгрузка покупателю ОАО «Лендлиз» товара.

В намеченные в контракте сроки товар оплачен покупателем не был, после чего ООО «Доставка» письменно извещает финансовую организацию о том, что по банковской гарантии необходимо оплатить долг принципала.

Банк производит проверку документации и перечисляет средства ООО «Доставка».

Проводки в бухучете компании, являющейся бенефициаром, после получения средств гаранта:

• Дт 51 Кт 76 — 1 500 тыс. руб. — средств гаранта по договору банковской гарантии;
• Дт 76 Кт 62 — 1 500 тыс. руб. — погашение долговых обязательств ОАО «Лендлиз»;
• Кт 008 — 1 500 тыс. руб. — списание обеспечения оплаты с забалансового учета.

Налоговый учет банковских гарантий

Кредитная, финансовая, любая другая компания, выступающая гарантом, при передаче документов по гарантии не предъявляет НДС. Банковская гарантия исключена из перечня услуг, облагаемых данным видом налога.

Учет БГ может различаться и зависит от целей ее получения и типа компании, предоставляющей услугу – страховая или банковская фирма. В особых случаях в налоговом учете можно предусмотреть допустимость отразить гарантию, полученную у банка как затрату на банковские услуги, относящиеся к иным расходам по продаже или производству. Независимо от отчетного периода фактически сделанных выплат, учитывать такие операции необходимо в периоде отчетности, к которому они относятся.

Гарантия, выдаваемая на закупку МПС (материалов и производственного сырья) считается по сумме затрат относительно закупки материалов без НДС, т.е. по реальной себестоимости. Вознаграждение, уплаченное банку, в таких ситуациях, относят к графе приобретенных компанией по реальной себестоимости МПС.

Если же поставщик добросовестно исполняет свою часть контрактных договоренностей, а покупатель не может выкупить товар из-за банального отсутствия средств, БГ, полученная контрагентом в такой ситуации позволяет получить перенос срока платежа, не останавливая привычного хода производственных процессов.

Как распределяются права и обязанности при оформлении банковской гарантии

Банковская гарантия (или поручительство банка) — это обязательства кредитной организации оплатить договор третьей стороны, если та не выполнит его условия. Широко используется в госзакупках, таким способом поставщики гарантируют исполнение контрактов или участие в торгах. Гарантийные обязательства оформляются документально. Представляют собой один из инструментов страхования рисков.

При оформлении участвуют три стороны:

• принципал;
• бенефициар;
• гарант.

Трехстороннее сотрудничество взаимовыгодно. Каждая из сторон имеет определенные бонусы. Конечно, оформление гарантийных обязательств не всегда удобно и выгодно для основного должника — принципала. Но в некоторых случаях получение банковской гарантии — это единственный способ заключить контракт. К примеру, она необходима для осуществления закупочной деятельности в рамках 44-ФЗ. Получить выгодный государственный или муниципальный контракт без оформления не получится.

Стороны банковской гарантии:

Сторона сделки	Определение	Условия участия
Принципал	Это основной должник, который должен исполнить обязательства, определенные договором, кредитом, контрактом. По инициативе принципала оформляется гарантия.	Для должника получение банковской гарантии является допуском к заключению договора или получения кредита. При отсутствии гарантийных обязательств принципал не будет допущен к торгам или закупкам. Получая допуск, компания заключает контракт или получает нужный актив.
Бенефициар	Кредитор должника. Это компания или лицо, в пользу которого будет выплачена гарантия, если принципал не исполнит обязательства.	Полностью застрахован от финансовых рисков. Условия договора либо исполняются полностью, либо бенефициар получает компенсацию в виде гарантии. Она выплачивается даже при частичном неисполнении договора.
Гарант	Кредитно-финансовая организация. Например банк, страховая компания, финансовое учреждение. Субъект, обязующийся оплатить гарантийные обязательства принципала.	Получает комиссионное вознаграждение. Например, в виде процента от суммы гарантии или в фиксированном размере. Плата за предоставления гарантийных обязательств является для кредитного учреждения дополнительным источником дохода.

Пример учета у принципала

Между ООО «Море» и ООО «Солнце» заключен договор поставки на сумму 3 000 000 рублей. По условиям договора ООО «Море» оформило банковскую гарантию в кредитной организации на сумму 3 миллиона рублей на 1 календарный месяц.

Условия договора ООО «Море» не исполнило, и банк оплатил 3 миллиона в пользу ООО «Солнце». Кредитная организация предъявила регрессное требование. В бухучете принципала сделаны следующие записи:

Операция	Дебет	Кредит	Сумма
Требования гаранта признаны в учете	60	76	3 000 000
Обязательства перед банком погашены	76	51	3 000 000

Учет банковских гарантий на забалансовом счете бенефициара

Юридически бенефициар не связан с принципалом никакими обязательствами, но он выгодоприобретатель по независимой гарантии и банк имеет обязательства перед ним до момента завершения всех расчетов

Этим вызвана необходимость частичного применения забалансового учета. Перечень необходимых проводок:

• Получить банковскую гарантию: Дт 008; списать —Кт 008.
• Выручка от реализации продукции Дт 62, Кт 90.
• Оплата задолженности принципала пришла на р/с: Дт 51, Кт 76.
• Задолженность погашена: Дт 76, Кт 62.
• Предоставление займа: Дт 58, Кт 51.
• Начисление процентов: Дт 76, Кт 91.
• Погашение задолженности по займу: Дт 76, Кт 58. Процентов Дт 76, Кт 76

Определение понятия банковская гарантия

Само понятие «банковская гарантия» определено в ст. 368 ГК РФ.

Как следует из данной нормы, банковская гарантия — это способ обеспечения исполнения обязательств, при котором банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) выдают по просьбе должника (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору (бенефициару) денежную сумму при предъявлении им требования о ее уплате.

Таким образом, в отношения, связанные с оформлением банковской гарантии, вовлечены как минимум три лица: принципал, бенефициар и гарант.

Гарантом по банковской гарантии может выступать только специальный субъект, отвечающий требованиям законодательства, а именно банк, иное кредитное учреждение или страховая организация.

Принципал — это должник по основному обязательству, по просьбе которого гарант выдает банковскую гарантию. Принципалом может быть любое лицо.

Бенефициар — это кредитор предпринимателя по основному обязательству, в пользу которого гарант выдает банковскую гарантию.

При этом бенефициар является кредитором как по банковской гарантии, так и по основному обязательству.

В роли бенефициара может выступать любое физическое или юридическое лицо, включая органы государственной власти, а также налоговые и таможенные органы.

Иными словами, основной целью предоставления банковской гарантии является обеспечение надлежащего выполнения принципалом своих обязательств перед бенефициаром (ч. 1 ст. 369 ГК РФ).

При этом в соответствии с ч. 2 указанной статьи выдача банковской гарантии является платной услугой банка-гаранта, поэтому за ее выдачу взимается вознаграждение. Как правило, размер такого вознаграждения составляет 1 — 10% от суммы обеспечения. Оно может уплачиваться в виде фиксированного платежа или в процентах от суммы гарантии, единовременного или частями в зависимости от срока действия гарантии.

Таким образом, банковская гарантия — это банковская услуга.

Соответственно, расходы на выплату вознаграждения банку за выдачу банковской гарантии — это оплата банковских услуг.

Способы обеспечения контракта

Исполнение контракта может обеспечиваться:

• предоставлением банковской гарантии, выданной банком и соответствующей требованиям ст. 45 Закона № 44‑ФЗ;
• внесением денежных средств на указанный заказчиком счет, на котором согласно законодательству РФ учитываются операции со средствами, поступающими заказчику.

Способ обеспечения исполнения контракта определяет участник закупки, с которым заключается контракт, самостоятельно (п. 3 ст. 96 Закона № 44‑ФЗ).

Минэкономразвития в Письме от 19.09.2014 № Д28и-1893 уточняет, что исполнение контракта может быть обеспечено одним из вышеперечисленных способов: предоставлением банковской гарантии либо внесением денежных средств. При этом возможность предоставления нескольких банковских гарантий и их совмещение с предоставлением денежных средств Законом № 44‑ФЗ не предусмотрены. Кроме того, положениями данного закона не закреплена возможность третьего лица предоставлять обеспечение исполнения контракта вместо участника закупки, с которым заключается контракт.

Денежные средства, внесенные в качестве обеспечения исполнения контракта, должны быть возращены заказчиком поставщику (подрядчику, исполнителю), исполнившему такой контракт. Срок возврата – обязательное условие, включаемое в контракт (п. 27 ст. 34 Закона № 44‑ФЗ). Поскольку основным условием исполнения контракта является выполнение всех обязательств по нему, возврат обеспечения заказчиком осуществляется, как правило, после подписания актов выполненных работ по факту выполнения обязательств поставщиком (подрядчиком, исполнителем).

Под банковской гарантией понимается письменное обязательство банка (гаранта) (которое тот дает по просьбе участника закупки) уплатить заказчику на основании условий названного обязательства денежную сумму по представлении заказчиком письменного требования о ее уплате (ст. 368 ГК РФ).

Как мы отметили выше, банковская гарантия, выданная банком участнику закупки для целей обеспечения исполнения контракта, должна соответствовать нормам ст. 45 Закона № 44‑ФЗ, то есть должна:

1. выдаваться банком, включенным в перечень банков, отвечающих требованиям для принятия банковских гарантий в целях налогообложения;
2. быть безотзывной;
3. быть включенной в реестр банковских гарантий;
4. содержать:

• сумму банковской гарантии, подлежащую уплате гарантом заказчику в установленных случаях;
• обязательства участника закупки, надлежащее исполнение которых обеспечивается банковской гарантией;
• обязанность банка уплатить заказчику неустойку в размере 0,1% денежной суммы, подлежащей уплате, за каждый день просрочки;
• условие, согласно которому исполнением обязательств по банковской гарантии является фактическое поступление денежных сумм на счет, на котором по законодательству РФ учитываются операции со средствами, поступающими заказчику;
• срок действия банковской гарантии, который должен превышать срок действия контракта не менее чем на один месяц;
• отлагательное условие, предусматривающее заключение договора предоставления банковской гарантии по обязательствам участника закупки, возникшим из контракта при его заключении, в случае предоставления банковской гарантии в качестве обеспечения исполнения контракта;
• определенный Правительством РФ перечень документов, представляемых заказчиком банку одновременно с требованием об осуществлении уплаты денежной суммы по банковской гарантии. В настоящее время такой перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 08.11.2013 № 1005 «О банковских гарантиях, используемых для целей Федерального закона «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» (далее – Постановление № 1005). Этим же постановлением установлены дополнительные требования, предъявляемые к банковской гарантии.

Факт получения/выдачи банковской гарантии в учете у принципала и бенефициара

Для учета стоимости банковской гарантии у бенефициара предусмотрен забалансовый счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Списывается полученное обеспечение с забалансового учета по мере погашения задолженности. По каждому полученному обеспечению бенефициару необходимо вести аналитический учет.

По поводу отражения в бухучете банковской гарантии принципалом существует две позиции:

Позиция 1: принципал банковскую гарантию в своем учете не отражает.

Сторонники этой позиции объясняют свою точку зрения тем, что банковскую гарантию принципал:

• получает не для себя, а для бенефициара (своего кредитора);
• гарантию не выдает (ее выдает банк).

Следовательно, отсутствуют основания для применения принципалом забалансовых счетов 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные» для учета банковской гарантии.

Позиция 2: принципалу необходимо отразить банковскую гарантию за балансом.

Такой подход позволяет:

• учесть факт смены кредитора при неисполнении обязательства принципалом (когда гарант становится кредитором вместо бенефициара);
• отражать дополнительные санкции, установленные по соглашению с гарантом (например, специальные неустойки за несвоевременное исполнение обязательств перед гарантом).

От того, насколько достоверна отражаемая на забалансовых счетах информация о банковской гарантии, зависит точность оценки внешними пользователями бухгалтерской отчетности состояния кредиторской задолженности принципала. Особое значение отражение в учете принципала банковской гарантии приобретает в том случае, если сделка крупная и подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности.

Критерии крупной сделки с разъяснениями вы найдете в Готовом решении от КонсультантПлюс. Пробный доступ к правовой системе можно получить бесплатно.

Два вида проводок для отражения комиссии по банковской гарантии при покупке имущества

Поставщик дорогостоящего оборудования или продавец здания может поставить обязательным условием при заключении договора с покупателем наличие банковской гарантии. В бухучете покупателя вознаграждение гаранту будет признаваться расходом. Однако учет этого расхода будет различным в зависимости от того, в какой момент он осуществлен: до постановки купленного имущества на учет или после него. В каждом случае применяется свой набор бухгалтерских проводок по отражении комиссии за выдачу банковской гарантии.

1. Вознаграждение гаранту уплачено до того, как приобретенное имущество отразили на счетах бухучета.

Какие используются проводки по учету банковской гарантии у принципала в такой ситуации? Сумма вознаграждения гаранту включается в стоимость приобретенного актива, так как этот расход непосредственно связан с его приобретением (п. 6 ПБУ 5/01«Учет материально-производственных запасов», п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

Как распределяются права и обязанности при оформлении банковской гарантии

Банковская гарантия — это обязательство, которое банк или любая другая кредитная организация выставляют в качестве страховки исполнения контрактных (договорных, закупочных) условий (ст. 368 ГК РФ). Она предоставляется как в электронной, так и в письменной форме. Если исполнителем нарушен ряд условий, то банк выплачивает организации-заказчику документально установленную денежную сумму.

В отношениях, связанных с предоставлением гарантии, задействованы три участника:

• гарант (банк) — субъект, который за определенное вознаграждение принимает на себя обязательство по выдаче гарантии;
• принципал (исполнитель) — участник, инициирующий выдачу банковской гарантии и являющийся должником в соответствии с условиями соглашения;
• бенефициар (заказчик) — лицо, чьи интересы защищаются посредством гарантии банка.

Бенефициар и принципал выступают в этом случае сторонами соглашения, как и при заключении госконтракта. Они действуют строго в соответствии с действующим гражданским законодательством (ст. 420 ГК РФ). Их взаиморасчеты производятся вне юрисдикции взаимоотношений, установленных с третьей стороной — банком, который предоставил гарантию.

Стороны взаимодействуют с учетом действующего договора банковской гарантии — документа, определяющего правоотношения всех трех сторон: гаранта, бенефициара и принципала. В соглашении о предоставлении банковской гарантии в обязательном порядке указывается, что банк-гарант производит выплату гарантии только в том случае, если поставщик-принципал не может исполнить обязательства, установленные госконтрактом, перед заказчиком-бенефициаром. В договоре банковской гарантии в обязательном порядке прописываются обстоятельства, по причине которых и наступают ситуации выплаты банковского обеспечения.

Учет гарантии у бенефициара

Когда бенефициар получил банковскую гарантию, он сам принимает решение, как ее использовать. Выбор заказчика, применить или списывать банковское обеспечение, зависит от того, исполнил ли принципал-поставщик свои обязательства.

Расчеты заказчика и поставщика регулируются контрактом. Бенефициар получает отдельную выгоду при предоставлении банковской гарантии, так как гарант определяет свои обязательства по выплате перед организацией до момента полного завершения взаиморасчетов (п. 1 ст. 378 ГК РФ). Именно поэтому для бухгалтерского учета используют забалансовый счет 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные». Обеспечение списывается с забаланса в случае исполнения сторонами своих обязательств. Аналитика ведется по каждому полученному обеспечению.

Отражение гарантии от банка нужно делать как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организации. Налоговый учет банковских гарантий производится в соответствии с нормами НК РФ. Вознаграждение учитывается в составе прочих затрат, связанных с выпуском и реализацией различной продукции, и в качестве расходов иного характера.

Налоговый кодекс РФ предполагает сдачу в ИФНС отчетности, включающей расходы по банковской гарантии в период ее фактического предоставления, а не по срокам выплат по ней денежных сумм. В налоговом учете датой получения банковской гарантии считается день подписания договора (основного соглашения) о выдаче гарантийных обязательств клиенту.

Налоговый учет гарантий банка имеет ряд нюансов. Приобретение товаров, работ и услуг по контракту сопряжено с начислением НДС, за исключением продукции, не облагаемой налогом на добавленную стоимость. Операции по применению гарантий банка не облагаются НДС (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ).

После получения оплаты гарантии за неисполненные поставщиком обязательства от банка-гаранта бенефициар-заказчик включает ее в доходы аналогично тому, как учитывалась бы оплата принципала без использования банковской гарантии.

Принципал вправе учитывать расходы по гарантии (комиссию гаранту) для целей налогового учета либо как прочие расходы, либо в качестве внереализационных расходов. В любом из указанных случаев затраты признаются в течение всего срока действия банковской гарантии равными частями (Письмо Минфина РФ № 03-03-06/1/4 от 11.01.2011).

Похожие записи:

• Как закрыть ООО в 2022-2023 году: пошаговая инструкция
• Проверка штрафов ГИБДД по водительскому удостоверению в 2023 году
• Все о патенте для ИП в 2023 году: условия, стоимость и льготы